Studio Tributario Int.le Campanile & Partners
Con l’ingresso della Croazia , a decorrere dal 1 luglio 2013, si allarga il territorio della UE diventando il ventottesimo Stato membro, che non sarà più considerato Paese Terzo, con la conseguenza che gli acquisti e le cessioni non saranno qualificati, rispettivamente, importazioni ed esportazioni bensì acquisto e cessione intracomunitaria. L’atto di adesione della Croazia ai TRATTATI originari ed al diritto derivato da tali Trattati la vincola all’applicazione degli stessi , in virtù del principio dell’aquis comunitario. Ai fini doganali la prima derivazione che promana l’adesione alla UE è che, qualora le merci si trovassero in libera pratica nell’Unione o nel nuovo Stato membro in tale momento, le stesse risultano assoggettate allo stesso regime nell’insieme dell’Unione allargata. Tale principio si applica alle merci che si trovano vincolati ad altri regimi doganali appurati dopo l’Atto di adesione.
Comunque, i movimenti di merci iniziati prima dell’Atto di adesione restano assoggettati alla legislazione doganale del nuovo Stato membro. Lo precisa anche la Circolare delle Dogane, la n. 11/D del 25 giugno 2013. Fondamentale l’accordo, siglato a Bruxelles, per il passaggio nel Corridoio di Neum tra Croazia e Bosnia-Erzegovina. E’ la prima volta che la UE consente ad un Paese Terzo l’utilizzo di un porto situato in ambito comunitario ed il libero transito ad un Paese Stato membro.
Con la legge 29 febbraio 2012, n. 17 ,la Croazia è stata annessa alla UE e con la TAXUD/A27SPE/2013/058 del 28 marzo 2013 i competenti Servizi della Commissione Europea hanno diramato le informazioni per gli Uffici Doganali, per gli operatori economici e gli per altri soggetti interessati dal punto di vista doganale puntando l’attenzione sulle disposizioni transitorie per regolare le operazioni doganali.
Ovviamente, il valore della TAXUD, non scaturendo da un potere legislativo, non ha un valore legale ma costituisce, comunque, uno strumento giuridico idoneo per gli altri Stati membri al fine di rendere uniforme il trattamento delle operazioni nell’intero scacchiere comunitario.
Le Dogane, con la Circolare n. 11/D del 25 giugno 2013, sono intervenute, poco prima che entrasse in vigore l’adesione della Repubblica di Croazia, fornendo dei chiarimenti utilissimi a superare le perplessità che un così simile passaggio impone.
Con l’Atto di adesione la Repubblica di Croazia aderisce alla UE e, quindi, ai
TRATTATI originari ed al diritto derivato da tali Trattati con la conseguenza che il suo diritto interno dovrà sottostare al Diritto comunitario; in pratica, il suo diritto interno dovrà uniformarsi alla normativa comunitaria, ne dovrà adottare i principi che scaturiscono dalle direttive, dovrà applicare immediatamente i Regolamenti UE, senza avere la possibilità di disattenderli, pena le sanzioni comunitarie se non l’uscita dal Mercato Unico.
Va anche aggiunto che non ci sarà alcun giudice croato, in tutti i gradi del giudizio, che potrà disapplicare una Direttiva o Regolamento UE; in Italia non lo può fare nemmeno la Corte Costituzionale.
Vediamo i riflessi fiscali. Dal 1° luglio 2013 sarà possibile acquistare o vendere in Croazia senza fermarsi alla frontiera per dichiarare quanto si trasporta, non si dovranno più espletare le formalità doganali purché venga riconosciuto il soggetto passivo d’imposta dal quale si acquista o si vende; basta il codice identificativo IVA dei due soggetti passivi d’imposta, ovviamente, nell’ambito del rapporto business to business.
Origine preferenziali delle merci in regime sospensivo prima della data di adesione
Dal punto di vista doganale, in relazione alla prova dello status UE e
all’origine delle merci, va precisato che la prova dell’origine preferenziale,
rilasciata prima della data dell’Atto di adesione, sarà accettata come prova dello status UE e non come prova di origine dell’Unione allargata dopo l’adesione, se le merci si trovano alla data di adesione in uno dei regimi sospensivi, quali la temporanea custodia, la zona franca, il deposito doganale , il transito o il perfezionamento attivo.
Il che significa che agli stessi non si applica l’aliquota agevolativa dei dazi, come aliquota preferenziale, ma i dazi doganali non si applicano sulla base della prova dello status UE.
Bisogna, inoltre, comprovare lo status UE anche per quelle merci che alla data di adesione si trovano in uno dei regimi doganali economici ancora da appurare ; tali regimi troveranno la loro conclusione secondo le regole previste dalla normativa comunitaria.
Merci alla data dell’adesione in ammissione temporanea (art. 121 cdc) e in perfezionamento attivo (art. 44 cdc)
Nell’ipotesi che sia sorta un’obbligazione doganale, all’atto dell’appuramento di uno dei regimi doganali economici, se tale vincolo è avvenuto prima della data di adesione, il debito doganale sarà calcolato come di rito tenuto conto della normativa doganale croata.
Merci in deposito doganale
L’aliquota doganale da applicare al debito doganale, sorto prima della data di
adesione per merci sottoposte al regime del Deposito doganale, sarà quella della Tariffa Doganale Comune.
Quanto detto conferma che, comunque, per i casi citati saranno riscosse le risorse proprie della Comunità.
In buona sostanza, tutte le obbligazioni doganali sorte prima della data di adesione saranno assolte con l’appuramento dei regimi a cui erano vincolati
Caso di beni introdotti in Italia dalla Croazia prima del 1°luglio 2013
I beni provenienti dalla Croazia, entro il 30 giugno 2013, vincolato ad uno dei regimi doganali, previsti dall’art. 135 del Codice Doganale Comunitario Reg. n. 450/2008 , (1*) sono considerati importazioni definitive, se vengono immessi in consumo in ITALIA.
Una qualsiasi introduzione dei beni di provenienza croata, prima del 1° luglio
2013, che non abbia espletato le formalità doganali, è considerata irregolare e, quindi, in contrabbando, se il detentore della merce croata non si presenta in Dogana per regolarizzare l’operazione di importazione definitiva.
Sostanzialmente , l’art. 60 del D.L. n. 331/93, convertito, con modificazioni dalla legge 427/93, nell’andare a regolare le disposizioni transitorie, all’atto
dell’entrata in vigore del Mercato Unico, dal 1° gennaio 1993, disponeva che “i beni provenienti dagli altri Stati membri, che anteriormente al 1° gennaio 1993 sono stati introdotti nello Stato ed assoggettati ad un regime doganale sospensivo e che risultano alla data stessa ancora vincolati a detto regime, sono considerati in importazione all’atto dello svincolo, anche irregolare, se esso comporta l’immissione in consumo nello Stato dei beni stessi. La disposizione si applica altresì all’atto della conclusione anche irregolare del regime di transito comunitario o di altro regime internazionale di transito in un altro Stato membro anteriormente alla data anzidetta”.
Caso dei beni esportati prima del 1° luglio 2013 in CROAZIA
L’art. 60 del D.L. n. 331/93 al terzo comma, sempre in tema di disposizione
transitorie, dispone che “sono anche considerati in importazione, ai sensi dell’art. 67 del DPR 26 ottobre 1972, n. 633, nel testo vigente …..alla data del 30 giugno 2013…….i beni nazionali esportati anteriormente……al 1 luglio 2013…..verso altro Stato membro, qualora siano reimportati o reintrodotti nello Stato, a decorrere da tale data si applicano rispettivamente le disposizioni di cui all’art. 69, secondo comma, e 68, primo comma, lettera d) del citato decreto n. 633 del 1972.” In merito all’applicazione del comma 2 dell’art. 69, i beni nazionali reimportati a scarico di temporanee esportazioni, per le quali la base imponibile da assoggettare all’imposta è data dal maggior valore assunto dai beni in seguito ai trattamenti subiti all’estero, sono considerati in importazione, fermo restando che lo scarico dei beni avvenga per identità dei beni e non per equivalenza ed, ovviamente, i beni devono essere reimportati dallo stesso soggetto che aveva posto in essere l’esportazione.
Il ritorno in Italia dei beni temporaneamente esportati, come fissato dal terzo
comma dell’art. 60 del D.L. n. 331/93, costituisce importazione definitiva, la cui base imponibile è data dal valore dei beni aumentato dell’ammontare delle spese di inoltro fino al luogo di destinazione nel territorio doganale comunitario, che risulta dal documento di trasporto che ha scortato le merci in Italia.
Caso delle merci che sono state sottoposte a lavorazione, trasformazione e riparazione in Croazia che terminano dopo la data di adesione
Se la lavorazione, la trasformazione e la riparazione della merce esportata
temporaneamente in Croazia prima della data di adesione, termina dopo che la Croazia abbia aderito alla UE, cambia anche il meccanismo di assolvimento dell’imposta sul valore aggiunto. In base alle novità Iva sulle prestazioni generiche, in cui si inquadra la prestazione di servizio, quale quella resa per lavorazione, trasformazione e riparazione di un bene, vale la regola del luogo di stabilimento del soggetto passivo committente.
Nell’ipotesi prospettata, il committente soggetto passivo è Italiano che ha effettuato la temporanea esportazione e, quindi, la fattura per la prestazione di servizio generica è emessa dal soggetto passivo d’imposta corta che l’italiano assolve con il meccanismo del reverse charge. In tal caso, comunque, la temporanea dovrà essere appurata in dogana ma l’IVA non è dovuta (vedi Circolare 29 luglio 2011, n. 37/E) all’atto di riscossione dei diritti doganali, a condizione che il committente italiano dimostri all’Autorità doganale di aver assolto l’imposta con il meccanismo della doppia imposizione. Sostanzialmente la fattura del soggetto passivo d’imposta croata che invia al soggetto passivo d’imposta nazionale, previo
integrazione, sarà annotata prima nel registro delle fatture emesse, di cui all’art. 23 del DPR 633/72, o dell’art.24 dei corrispettivi, di cui allo stesso decreto, e poi successivamente annotata nel registro degli acquisti di cui all’art. 25 del DPR 633/72.
Sostanzialmente, per quanto detto, fino al 30 giugno 2013, l’imposta relativa alla fattura sulla prestazione di servizi, emessa dal croato, viene assolta in Italia secondo le disposizione previste dall’art, 17, 2° comma, prima parte del DPR 633/72 con la emissione dell’autofattura che il committente deve emettere entro il il 15 del mese successivo a quello di effettuazione (art. 21, comma 4, lett. d) del DPR 633/72), mentre l’annotazione sul registro delle fatture emesse e l’annotazione sul registro degli acquisti, dovrà essere osservata con riferimento al mese di emissione (art. 23, comma 1, DPR 633/72) e, comunque, entro la liquidazione periodica afferente.
Per le prestazioni ultimate dopo il 30 giugno 2013, l’operatore italiano, come già detto, dovrà attendere la fattura dell’operatore soggetto passivo d’imposta croato, che dovrà integrare per poi provvedere alla doppia annotazione. Ovviamente, l’italiano, decorsi inutilmente il secondo mese successivo all’operazione, dovrà autofatturarsi entro il 15 del terzo mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione e dovrà registrarla con riferimento al mese precedente (art. 46. 5° comma, art. 46 e 47 D.L. n. 331/93). Può anche accadere che l’imposta sia già stata assolta in Dogana dal committente della prestazione e, nel contempo, l’operatore Croato abbia già inviata la fattura di prestazione di servizi intracomunitario, allora, in tal caso, l’operatore italiano procede all’integrazione della fattura ricevuta riportando, in luogo dell’imposta,la dicitura “Iva assolta in dogana con bolletta n…”. Così per evitare la duplicazione dell’imposta.
Pertanto, qualora un bene sia vincolato ad un regime di ammissione temporanea in esenzione totale da dazi all’importazione o ad uno dei regimi o delle situazioni di cui all’art. 156 della Direttiva 2006/112/CE, quindi, di custodia temporanea, di zona franca,o deposito franco, deposito doganale, perfezionamento attivo o ad un regime di transito, le disposizioni in vigore alla data in cui il bene è stato vincolato ad uno dei suddetti regimi continuano ad essere applicate, anche dopo il 1° luglio 2013, fino al loro svincolo.
Di conseguenza, in linea generale, lo svincolo del bene da uno dei suddetti regimi è operazione assimilata all’importazione e, quindi, ne consegue che l’IVA è dovuta nello Stato membro nel cui territorio il bene si svincola dal regime.
Si ricorda solo che l’importazione è effettuata senza generarne l’imposizione dal punto di vista dell’imposta sul valore aggiunto solo in presenza di due condizioni:
-che il bene importato è spedito e trasportato fuori dall’Unione allargata;
-il bene importato, a seguito dello svincolo da uno dei regimi sospensivi, è diverso da un mezzo di trasporto ed è rispedito o trasportato nello Stato membro a partire dal quale era stato esportato avendo come destinatario la persona che l’aveva esportato;
-il bene importato, sempre a seguito di svincolo da un regime sospensivo, è un mezzo di trasporto che era stato acquistato o importato prima della data di adesione.
Caso delle informazioni vincolanti in materia di tariffa (ITV) e di origine (IVO)
Per tali casi le disposizioni transitorie nulla hanno previsto, e aggiungerei,
ovviamente. Pertanto, per la Croazia, per le informazioni richieste prima della data di adesione, cessano di esistere giuridicamente, a partire dal 1° luglio 2013.
Comunque, a partire da tale data, la Croazia, al pari di tutti gli altri Stati membri, può rilasciare informazioni vincolanti sia in materia di tariffa che di origine che sono valide in tutto lo scacchiere comunitario.
L’ISCRIZIONE AL SISTEMA VIES PER IL SOGGETTO D’IMPOSTA
STABILITO IN CROAZIA-BOSNIA
L’operatore italiano, prima di effettuare una cessione non imponibile ovvero prima che effettui una prestazione di servizio con il cliente croato, deve assicurasi che lo stesso sia dotato di un codice identificativo IVA; in mancanza deve provare di averne chiesta l’attribuzione e, comunque, di essere in attesa della risposta. Tale situazione è molto importante perchè, sostanzialmente, entrambi gli operatori devono essere iscritti al sistema VIES e ciò comporta delle problematiche se si hanno rapporti con soggetti ancora non iscritti al sistema VIES. Non venendo in aiuto né la normativa nazionale e neanche la circolare viene in soccorso sicuramente il Regolamento 282/2011, (2*) che all’art. 18, par. 1, lett. b) prevede la prova alternativa che consiste nella informazione, in tal caso dell’operatore croato, che ne ha fatto debita richiesta del codice di identificazione IVA. Dalla stessa lettura della Circolare 39/E/2011 si può ritenere che l’Agenzia delle Entrate abbia preso atto che in alcuni Paesi potrebbe accadere la non contestualità dell’attribuzione del codice identificativo IVA.
Pertanto, i verificatori dovrebbero astenersi dall’applicazione della relativa sanzione . Forse!!!!
Le misure doganali transitorie applicabili ai prodotti sottoposti ad accisa
Le misure doganali transitorie, riguardanti le procedure applicabili ai
prodotti soggetti ad accisa, sono le stesse di quelle adottate in simili situazioni con lo slargamento della UE nel 2004 e nel 2007, aggiornate con il recepimento della Direttiva 2008/118/CE, che uscì con le Direttive, cd. del VAT PACKAGE, recepite dal nostro ordinamento giuridico con il D.Lgs. n. 48/2010, che, oltre a modificare il DPR 633/72, in tema di prestazioni di servizi, hanno modificato, in tema di accise, il T.U.A., il decreto legislativo n. 504 del 1995.
A tal riguardo, le misure doganali transitorie ribadiscono che i prodotti che hanno iniziato a circolare e che sono arrivati all’Ufficio Doganale di Uscita dell’Unione Europea prima del 1° luglio 2013 e sono in regime sospensivo alla data dell’Atto di Adesione, continuano ad essere sottoposti a tale regime fino all’appuramento nell ‘Unione Europea allargata.
In tal caso la circolazione dei prodotti sottoposti ad accisa nel regime
sospensivo sarà consentita in virtù del regime doganale per tutta la durata di
vincolo al regime e successivamente allo svincolo dei prodotti in uno Stato
membro per l’ammissione in libera pratica, se tali prodotti saranno immessi in un Deposito doganale o consegnati ad altro operatore autorizzato alla ricezione di un prodotto in regime sospensivo.
Problematiche inerenti al corridoio di NEUM
Nella parte III dell’atto di adesione riguardante la dichiarazione sommaria
d’entrata e la dichiarazione sommaria di uscita, attraverso il CORRIDOIO DI
NEUM, la circolare dell’Agenzia ha precisato che per i beni UE che escono dal territorio croato per attraversare il Corridoio e per i beni UE che rientrano
attraverso il corridoio, l’art. 43 ha previsto la deroga relativa alla dichiarazione
sommaria di uscita e di entrata in attesa che venga definito dal Consiglio UE. In data 25 maggio 2013 è stato pubblicato il Regolamento del Consiglio UE n.
479/2013 (G.U.C.E. n. L.139 ). E’ opportuno in questa sede ricordare, quanto sia stato stabilito in tema di libero transito nel Corridoio tra Croazia-Bosnia
Erzegovina, a partire dal 1° luglio 2013, grazie ad un accordo sottoscritto a
Bruxelles, che prevede che le merci proveniente dalla Croazia attraverso il
Corridoio di Neum e quelle in arrivo dalla Bosnia-Erzegovina al porto di Ploce (ex porto Tolero) possono transitare liberamente. E’ la prima volta che la UE consente ad un Paese Terzo l’utilizzo di un porto situato in ambito comunitario ed il libero transito ad un Paese Stato membro.
(1*) L’art. 135 CDC:”le merci possono essere vincolate ad una delle seguenti categorie di regimi speciali: a) transito, che comprende il transito esterno ed interno; b) il Deposito, che comprende la custodia temporanea, il deposito doganale e le zone franche,; c)uso particolare, che comprende l’ammissione temporanea e l’uso finale; d) perfezionamento, che comprende il perfezionamento attivo e passivo
(2*) Vedi l’articolo dello stesso autore all’entrata in vigore del Regolamento citato.